Отчет по практике в ООО "Фирма СВЕТ"

Дебет 90/3 Кредит 68 - начислен НДС к уплате в бюджет.

Затем по итогам отчетного периода выявляется конечный финансовый результат. Если разница  между выручкой без налогов и  себестоимостью продаж положительная, в учете показывается прибыль. Отражают ее заключительными оборотами месяца по дебету субсчета 90/9 «Прибыли/убытки от продаж» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки».

Если  разница между выручкой (без налогов) и себестоимостью продаж отрицательная, значит, предприятие в отчетном месяце получило убыток. Эту сумма заключительными  оборотами месяца отражается по кредиту  субсчета 90/9 «Прибыли/убытки от продаж»  и дебету счета 99 «Прибыли и убытки».

ООО «Фирма СВЕТ» в октябре 2010 года продало товаров на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Их себестоимость - 65 000 руб. Расходы по продаже товаров составили 15 000 руб.

В бухгалтерском  учете ООО «Фирма СВЕТ» по данным операциям сделаны записи, представленные в таблице 4.1.

Таблица 4.1 - Журнал хозяйственных операций ООО «Фирма СВЕТ»

Как видно  из примера, по состоянию на 1 ноября 2010 года у ООО «Фирма СВЕТ» на субсчетах счета 90 «Продажи» числятся остатки:

• по кредиту субсчета 90/1 (выручка) - 118 000 руб.;
• по дебету субсчета 90/2 (себестоимость и издержки) - 80 000 руб. (65 000 + 15 000);
• по дебету субсчета 90/3 (налог на добавленную стоимость) - 18 000 руб.;
• по дебету субсчета 90/9 (финансовый результат) - 20 000 руб.

Синтетический счет 90 «Продажи» на эту дату сальдо не имеет.

Таким образом, учет прибыли от основной деятельности ООО «Фирма СВЕТ» в соответствии с планом счетов финансово-хозяйственной деятельности ведется на счете 90 «Продажи». По кредиту этого счета отражается сумма выручки за проданную продукцию, а по дебету – себестоимость проданной продукции, а также сумма налога на добавленную стоимость, исчисляемая с суммы выручки.

Финансовый  результат определяется в конце  каждого месяца путем сопоставления  кредитового и дебетового оборотов. Если разница между выручкой без  налогов и себестоимостью продаж положительная, в учете показывается прибыль, в обратном случае – убыток.

5 Доведение прибыли, полученной в бухгалтерском учете, для целей налогообложения

Существующие расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, т.е. между правилами, которым мы следуем при составлении бухгалтерских проводок, и правилами исчисления налогооблагаемых баз и сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, создают ситуацию, когда отражаемые в бухгалтерской отчетности показатели и обязательства организаций по налоговым платежам совершенно не корреспондируют между собой.

Правильное прочтение и использование  бухгалтерской информации возможно только при условии построения бухгалтерской  отчетности на основе одинаковых принципов  и правил. Это нужно для того, чтобы отдельные элементы отчетности были сопоставимы. Если же мы, например, в бухгалтерском учете будем  признавать доходы, исходя из метода начисления, а в налоговом учете - исходя из кассового метода, то и обязательство  перед бюджетом по уплате налога будет  исчисляться на основе кассового  метода. А это сделает прибыль, отражаемую в отчетности - с одной  стороны, и сумму задолженности  перед бюджетом - с другой, несопоставимыми  по временной составляющей.

Более того, несовпадение в правилах распределения (признания) по отчетным периодам сумм доходов, расходов и прибыли  в бухгалтерском и налоговом  учете влияет и на суммы реальных денежных потоков организаций. "Переплата" налога относительно данных бухгалтерского учета в текущем отчетном (налоговом) периоде создает налоговые экономии в будущих отчетных периодах, и, наоборот, "недоплата" налога, создающая  в текущем периоде потенциальные  обязательства перед бюджетом, увеличивает  объем реальной задолженности по уплате налогов, которая возникнет  в будущем, что делает необходимым  резервирование свободных денежных средств для предстоящих выплат в бюджет.

Такое положение вещей требует  введения в бухгалтерскую отчетность показателей, отражающих соотношение  бухгалтерской и налоговой трактовки  фактов хозяйственной жизни. В международных  стандартах бухгалтерского учета расхождения  между данными бухгалтерской  и налоговой отчетности выражаются через категорию "отложенные налоги".

Процедуры учета отложенных налогов  уже знакомы российским бухгалтерам-практикам  в связи с учетом расчетов с  бюджетом по НДС. Учитывая факты продажи  продукции, товаров (работ, услуг), ООО «Фирма СВЕТ», выбравшая в приказе об учетной политике для целей налогообложения "момент реализации - оплата", до прекращения обязательств покупателей по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" отражают потенциальную "отложенную" задолженность бюджету по НДС. Эта задолженность становится реальным долгом по уплате налога после получения от покупателей денег или погашения ими своих обязательств каким-либо иным образом. Составление в момент продажи товаров записи по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" позволяет, таким образом, учесть в числе расходов, уменьшающих прибыль от продаж, которая исчисляется исходя из принципа начисления, т.е. по мере признания продаж (п. 12 ПБУ 9/99), и НДС также по начислению, т.е. не тогда, когда будут получены деньги, а уже когда будут проданы товары. Такая методика позволяет избежать завышения отражаемой в бухгалтерской отчетности прибыли организации на суммы НДС, которые нужно будет уплачивать в будущем году с оборотов по продаже текущего года. С другой стороны, на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" находит отражение потенциальная (т.е. будущая, отложенная) задолженность бюджета перед организацией по возмещению (зачету) уплаченного поставщикам НДС.

ПБУ 18/02 устанавливает правила учета "отложенных" налогов, которые  могут иметь место при расчетах с бюджетом по налогу на прибыль.

Общий смысл методики бухгалтерского учета отложенных налогов заключается  в том, чтобы отразить последствия  ситуаций, при которых сумма бухгалтерской  прибыли отличается от прибыли налогооблагаемой. Это достигается отражением на счетах бухгалтерского учета того, что организация  в текущем отчетном периоде либо "переплачивает", либо "недоплачивает" бюджету налог на прибыль относительно той суммы налога, которую она  должна была бы заплатить, если бы сумма  налогооблагаемой прибыли равнялась  бухгалтерской.

Использование предлагаемых методик  позволяет отразить в бухгалтерском  учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного  и (или) взысканного налога, причитающейся  организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, т.е. фактические расчеты с бюджетом по налогу на прибыль, но и суммы, способные  оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством  РФ (п.1 ПБУ 18/02).

Согласно п. 4 ПБУ 18/02 под постоянными  разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые  из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так  и последующих отчетных периодов.

Влияние постоянных налоговых разниц на финансовое положение организаций  ПБУ 18/02 предписывает отражать в бухгалтерском  учете посредством специальных  записей в аналитическом и  синтетическом учете по счетам, обороты  и сальдо которых формируются  данными доходами и расходами. Согласно п. 5 ПБУ 18/02, информация о постоянных разницах может формироваться на основании первичных учетных  документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. Пунктом 6 ПБУ 18/02 устанавливается, что постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

В соответствии с п. 7 ПБУ 18/02, следствием постоянных налоговых разниц является возникновение постоянного налогового обязательства, под которым понимается сумма налога, приводящая к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль  в отчетном периоде. Она исчисляется  как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную  законодательством РФ о налогах  и сборах и действующую на отчетную дату.

Отражая постоянное налоговое обязательство  в бухгалтерском учете, мы выделяем из общей суммы отраженной в бухгалтерском  учете прибыли, которую необходимо отдать бюджету в виде налога, ту ее часть, которую мы отдаем вследствие различий бухгалтерской и налоговой  трактовки фактов хозяйственной  жизни, образующей постоянные разницы. Составляется запись по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и  сборам". Таким образом, из бухгалтерской  отчетности мы можем видеть, какую  часть прибыли организация отдает в бюджет вследствие непризнания  части показанных в учете доходов  и расходов для целей определения  налогооблагаемой прибыли.

Вторая группа возникающих вследствие различий применяемых в бухгалтерском  и налоговом учете налоговых  разниц определяется как временные  разницы, под которыми ПБУ 18/02 понимает доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую  прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Иными словами - это суммы доходов и расходов, которые имели место и были отражены в бухгалтерском учете  в соответствии с предписаниями  ПБУ 9/99 и 10/99 в текущем отчетном периоде. Эти доходы и расходы не принимаются  во внимание при исчислении налогооблагаемой прибыли, но в будущем (будущих) отчетных периодах их суммы в соответствии с предписаниями налогового законодательства должны будут учитываться при исчислении налогооблагаемой прибыли. Соответствующие доходы и расходы в будущих периодах будут признаваться для целей налогообложения, и организации, их имеющие, в будущих отчетных периодах либо должны будут заплатить налогов больше относительно своей бухгалтерской прибыли, либо наоборот, получат иллюзию налоговой экономии. Это означает, что временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль, равняющегося сумме, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

В зависимости от характера их влияния  на налогооблагаемую прибыль (убыток) ПБУ 18/02 подразделяет временные разницы  на:

• вычитаемые временные разницы;
• налогооблагаемые временные разницы.

Согласно п. 11 ПБУ 18/02 вычитаемые временные  разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию  отложенного налога на прибыль, который  должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в  последующих отчетных периодах. Таким  образом, вычитаемые временные разницы  имеют место в том случае, когда  в текущем отчетном периоде бухгалтерская  прибыль организации по сумме  меньше чем ее налогооблагаемая прибыль. Эта разница будет откорректирована в следующих отчетных периодах, за счет, например, признания в налоговом  учете расходов, признанных и отраженных в бухгалтерском учете уже  в текущем периоде.

Согласно п. 12 ПБУ 18/02 налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить  сумму налога на прибыль, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Здесь мы наблюдаем обратную ситуацию. Налогооблагаемая прибыль вследствие различий критериев признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, в текущем отчетном периоде меньше бухгалтерской. В будущих отчетных периодах это будет откорректировано тем, что, например, расходы, признанные в налогом учете в текущем периоде, будут признаны и в бухгалтерском учете, но налогооблагаемую прибыль уже не уменьшат. Это означает, что уплата налога с суммы бухгалтерской прибыли "переносится" в будущие отчетные периоды.

По аналогии с постоянными налоговыми разницами п. 13 ПБУ 18/02 требует, чтобы  вычитаемые временные разницы и  налогооблагаемые временные разницы  отчетного периода отражались в  бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

Отражение влияния вычитаемых и  налогооблагаемых временных разниц на финансовое положение организаций  достигается представлением в бухгалтерской  отчетности информации об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах. Соответственно, наличие вычитаемых временных разниц - "переплата" налога относительно суммы бухгалтерской прибыли  организаций - обусловливают появление  налоговых активов; налогооблагаемые временные разницы - "недоплата" налога - формирует отложенные налоговые  обязательства. На самом деле "переплата" и "недоплата" налога - это иллюзии, своего рода оптический обман, возникающий  при знакомстве с бухгалтерской  отчетностью в связи с тем, что бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль исчисляются по разным правилам.